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关于建筑业“营改增”中关键涉税问题的深入分析

* 发布时间:2016/03/16 * 来源: * 浏览:

    今年的两会政府工作报告指出,要全面实施营改增,从5月1日起,将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业。国家税务总局局长王军近日表示,税务总局已经根据改革进程倒排工期,对营改增任务分解下达。目前,各地税务机关正全力备战,确保改革如期落地。在建筑业营改增已经成为必然的趋势下,我们金磐集团应该如何去应对,如何去适应?

    为此我们不得不思考如下几个问题:

    1、在税负偏高的情况下如何调整现有机制和流程适应改革变化?

    2、基于增值税政策及管理的复杂性,涉及企业经营活动已形成税收风险如何防范和化解?

    同时,我们也该认识到资质共享与管理模式主要是对体现在对企业现行组织结构的影响,由于资质共享问题导致增值税税制下,合同主体与施工主体不一致,影响企业增值税抵扣链条,导致销项税额与进项税额不匹配,税负可能提高,由此对企业现行子分公司的设置和组织结构都产生了一些挑战。

    一、汇总纳税模式已不能适应施工方与实际中标方不一致的实际情况

    由于建筑业企业,普遍存在施工方与实际中标方(合同主体)不一致的现象。即无资质或者资质等级不符合建设工程资质标准的工程公司(借用资质方),以有资质或者资质等级标准的集团公司(资质方)名义对外投标,中标后以集团公司名义与建设单位签订工程施工合同。合同签订后,实际组织施工方为工程公司,采取工程公司代管模式进行施工。部分项目集团公司会收取管理费。施工过程中,工程公司以集团公司的名义提供发票并收取工程款。收入、成本并入工程公司汇总报表范围。

    (一)影响分析:“营改增”后,若建筑业采取汇总纳税模式,在集团公司与工程公司不属于同一汇总纳税主体的情况下,存在以下影响:

    1、合同主体与施工主体不一致,产生涉税风险

    资质的主体是合同的主体,即:集团公司,以集团公司的名义对业主开具发票,集团公司缴纳增值税,但集团公司报表中却没有相应工程项目的收入和成本,一方面导致增值税只有销项没有进项,进销项不匹配,集团公司增值税税负加重;另一方面,产生逃避缴企业所得税的税收风险;而对于实际施工方,即:下属工程公司(借用资质方),工程项目的收入和成本并入其汇总财务报表范围,但没有增值税的缴纳,产生逃避缴纳增值税的涉税风险。

    2、可能存在违反建筑法的风险

    根据建筑法的相关规定,禁止建筑施工企业超越本企业资质等级许可的业务范围或者以任何形式用其他建筑施工企业的名义承揽工程。禁止建筑施工企业以任何形式允许其他单位或者个人使用本企业的资质证书、营业执照,以本企业的名义承揽工程。目前根据承揽项目所需的条件,存在集团公司承揽项目,但具体施工分包给下属工程公司,或集团公司与其他企业之间相互借用资质承揽工程,但实际施工方并不是项目承揽方的情形,这将导致合同签订方与实际施工方不一致,存在被认为肢解建筑工程的风险。

    (二)、应对策略

    1、合同主体集中核算

   集团公司对外承接项目,与业主签订工程总承包合同;再由集团公司以内部任务分配的方式将工程分解到各子公司进行施工建设。集团公司统一核算项目收入、成本,实现进项税充分抵扣。同时考虑建立对下属各子公司的考核机制,确定各子公司的业绩。集中核算需要配套财务共享的实施,有利于集团对全局财务管控、资金调配、成本管理的进一步管控,也****程度地规避了增值税票据管理不统一的风险。但同时,也会使财务工作更加模式化,不利于人才的培养,并且伴随着时间的发展,由于收入成本全部集中在集团,可能会形成恶性循环,使各工程子公司对外业绩愈发缩水,甚至降低各三级机构的资质等级。

    2、分包管理

    集团公司对外承接项目,与业主签订工程总承包合同;再由集团公司按具体施工建设情况,对各子公司进行内部总分包。从而建立集团公司与各子公司之间完整的增值税抵扣链条,使集团公司和各子公司均按各自的销项税进项税实际情况,完成增值税的顺利缴纳。“营改增”后,由作为总承包中标方的集团公司与集团内部各子公司再行签订承包合同,并且由子公司向集团公司开具建安业增值税专用发票,自身收取项目实施过程中发生的成本费用增值税专用发票,可以有效地避免企业销项开具方与进项获取方不一致的情况,同时,还可以完成子公司自身收入成本的合规核算,避免发票抬头不一致情况带来的进销项不匹配。这种情况下,会较为明显地违背建筑法禁止转包、肢解分包的规定,具有较大法律风险。同时,也会增加集团公司与工程公司双边合同印花税税负,以20亿项目合同为例,若税率3%,剩余金额转包分包,则需要合计缴纳116.40万元(20,000.00*97%*0.03%*2=116.40)印花税,积小成多,这部分印花税税负无疑会造成数额巨大的经济压力。

    若集团公司与各工程公司之间签订“内部分包协议”,即目标责任承诺等协议,不缴纳印花税,则无法完成工程公司向集团公司开具增值税专用发票的工作,增值税链条无法完善。

    3、分公司的选择

    在“营改增”前,思考将资质较少或资质较差的子公司变为集团公司分公司,在集团公司承接项目后,以该分公司作为参建单位,与集团公司进行内部总分包,完成工程项目建设。由于分公司为非法人分支机构,与集团公司为同一资质主体,不存在资质共享的风险,因此,把不必要存在的子公司转变为分公司,可以在保证三级机构管理的分工下,规避企业转包分包的风险,但仍然需要注意在具体施工过程中增值税专用发票的开具问题,保证进销项匹配。

    二、现有组织结构及流程机制存在税收和法律风险

    集团内各单位以建筑施工为主要业务板块,部分工程公司正在筹备成立专业化子公司。国内建筑市场各地区供应商资质、规模、管理形式参差不齐,受地域环境影响大,例如地材供应商多为项目当地民众组织,甚至不具备开具发票的资格,但项目部受限于材料运费成本以及地域保护行为,迫不得已只能在其处购买地材。再者,例如建筑材料商品砼具有多样化的税收优惠,劳务分包市场挂靠现象严重等情况根深蒂固,都会成为企业成本发生过程中的税收和法律风险点。

    (一)影响分析

    建筑业若一直保留现状,从外部单位采购材料、获得租赁、劳务服务,在“营改增”后会面临进项税额获取不足或取得虚开代开增值税专用发票的风险,并且不利于整体税收筹划的执行和成本执行的管控。加强企业专业化分工,有利于提高企业精细化管理和生产效率。“营改增”后,通过专业化公司的建立,可实现上下游各环节增值税抵扣链条的完整,消除营业税重复纳税的弊端,有利于建筑业专业化分工。

    (二)应对策略

    1、成立专业物资公司

    成立具有独立法人资格的物资公司,实行物资集中招标采购,既可以有较为固定的进货渠道,确保了货源品质,也可以保证取得一般纳税人资格的进项专用发票,获得较高的进项抵扣水平。从而避免工程项目自行采购时,因材料供货商良莠不齐,避免有些货物只能取得小规模代开较低税率的增值税发票甚至无法取得增值税发票的情况发生。

    2、成立设备租赁公司

    针对建筑业“营改增”前存量资产不能抵扣的现状,有必要成立专业租赁公司,为进项税额提供缓冲储备,既可以减少存量资产进项税额的流失,也可以调节设备使用企业的进项抵扣曲线,使增值税的缴纳更加平缓、合理。

    3、成立专业劳务公司

    虽然对直接降低增值税税收成本的作用有限,但是可以有效地规避劳务市场挂靠、乱开票的现象,在全行业“营改增”后,使建筑企业自身接受虚开代开的增值税专用发票的风险大幅降低。

    4、成立商品砼生产公司

    商品砼是各建筑业板块业务中占比较大的一项主材,而由于商品砼的增值税政策变化较为频繁,并且有着多种可供选择的税收优惠,例如资源综合利用产品增值税即征即退等,建筑企业自身成立商品砼公司可在符合条件的情况下,充分利用企业自身进项税额,均衡关联交易定价,享受该税收优惠。

     5、成立合作型地材公司

    地材市场普遍涉及当地经济保护,存在无法取得可抵扣的增值税专用发票甚至无法取得合法入账的增值税票据的问题,因此,成立地材公司需要因地制宜,就生产规模较大的项目与当地政府签订协议,在解决当地就业问题的同时,以规范、合法的管理为前提,成立地方性地材公司,以避免无发票和接受虚开代开的增值税专用发票的风险。

    6、针对区域化优惠成立专项公司

    成立专业化法人企业不但可以针对各项行业积极进行税收筹划,还可以更加灵活地享受区域化税收优惠政策。 在地域的选择上,除了考虑国家的有关税收优惠政策外,还需要综合考虑地方性税收优惠和地方性政府其他方面的一些扶持。

     7、成立综合业务公司

    为了更加集中优势资源,节约管理成本,还可以考虑整合部分专业板块,成立综合型非建筑业法人企业,例如整合设备、材料采购与租赁业务成立采购租赁公司,或整合商品砼、地材生产业务成立地区运输材料专业公司。需要综合考虑业务需求量和管理成本,并且综合参考税收优惠政策,灵活将各项专业板块进行组合,将具有互补优势或者配合协作条件的业务板块融合,化零为整,既能提升企业整体产业规模,也可以更加充分地利用管理资源、税收优惠资源。

     由于涉及到组织结构的变化,需综合考虑专业化公司成立的级别。集团内可根据需求,分析利弊,决定由集团公司投资或者由三级工程公司自身投资成立不同级别专业化公司。

    1、工程公司成立四级专业化公司

    由工程公司成立专业化公司,可更加贴合自身项目实际情况,避免资源浪费,并且便于成本以及“营改增”后进项税额归属的核算,但也会受限于产值规模,影响议价能力,并且,若各工程公司均成立专业化公司,则需要大量投入人力成本,可能会存在成资源零散分布的浪费。

    2、集团公司成立三级专业化公司

    由集团公司注资成立三级专业化公司,可以充分发挥规模优势,更加灵活有选择性地组合各专业板块和选择地域性税收优惠筹划思路,节约整体管理成本,避免机构冗余臃肿。但集团层面成立专业化公司,一方面,需要额外考虑向各专业公司销售材料、提供服务时的关联交易形式,避免成本收入划分混乱导致的税收风险和法律风险;另一方面,会带来集团公司组织结构较大的变动,由此可能带来一些其他方面的关联影响,程序和实施相对会比较复杂,需要综合考虑各方面的成本效应和风险。

    

    主要涉及财务费用,回顾一下政策:

    (1)集团内部统借统还适用不征收增值税政策;

    (2)企业从金融机构借款或企业间借款利息暂时不允许抵扣;

    (3)金融机构同业拆借利息不征不抵;

    (4)企业集团内部从事企业间资金借贷业务(资金池)按照金融保险业6%缴纳税款,不能按照差额缴纳(即放款收入减去借贷成本)。

    三、“营改增”会对资金带来以下三个方面的影响:

    资金中心通常属于企业内部机构,负责企业内资金统借统还、资金拆借,保函等业务。相对有营业税,增值税有着更加严格的征管要求和更加严厉的处罚规定,因此,务必要高度重视资金中心业务的涉税处理问题,努力控制好税务风险。

    1.代付款影响

    增值税专用发票的抵扣链条要求资金流、服务流与发票流向一致,而由集团公司资金中心替各子公司的采购业务代付款项从形式上违背了三流一致的基本要求,可能会面临增值税专用发票虚开代开的风险。在不得已选择代付款行为的情况下,需签订三方协议,列明货物或服务的出售、购买方以及付款方,付款方与购货方的关系,并且由购货方出具委托集团公司资金中心代付款项的授权委托书,同时及时与主管税务机关沟通协商,声明该业务并未涉及逃税漏税事项。

    2.融资利息收入

    资金中心会承担各单位之间的资金拆借任务,而各下级子公司在使用资金中心的现金时,应当承担相应的同期银行利率融资利息,资金中心取得融资利息需作为财务费用列入收入,金融保险业目前仍未“营改增”,但据目前的政策倾向分析,全行业“营改增”后,经财政部、银监会批准的金融机构或可就融资利息成本进项抵扣,而集团公司并不属于金融机构,其取得的融资利息收入可能面临着无进项抵扣,直接缴纳6%增值税的经济风险。

    3.统借统还职能

    随着全国范围内PPP建筑模式的崛起,集团的整体投融资业务活动量势必会进一步加大,集团公司资金中心不可避免需要发挥规模优势,担负统借统还盘活资金的职能,根据国家税务总局公告2015年第92号规定,企业集团或企业集团中的核心企业以发行债券形式取得资金后,直接或委托企业集团所属财务公司开展统借统还业务时,按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息,按照规定,不征收营业税。据了解,该政策在全行业“营改增”后也会被平移到增值税新政中,即统借统还业务,按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息可免征增值税。因此,资金中心应当积极筹划融资方式,减少内部资金拆借形成的利息收入和资金成本的利差,避免这部分业务增值税税负过高,同时结合“营改增”后配套的统借统还税收新政,规划资金调用模式和渠道,设计新的融资利息收入实现方式,享受统借统还免征增值税优惠。

 

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